Dispensa - Contabilita pubblica - Quiz Concorso INPS 1695 Funzionari PECS

L'ordinamento finanziario e contabile degli enti locali trova il suo fondamento normativo nel Testo Unico delle leggi sull'orso ordinamento degli enti locali (approvato con decreto legislativo 18 agosto 2000, n. 267, noto come TUEL) e nei principi contabili generali e applicati allegati al decreto legislativo 23 giugno 2011, n. 118. L'articolo 149 del TUEL stabilisce i principi generali in materia di finanza propria e derivata, riservando alla legge il coordinamento della finanza locale con quella statale e regionale e riconoscendo a comuni e province autonomia finanziaria fondata su certezza di risorse proprie e trasferite, oltre a una potestà impositiva autonoma nel campo delle imposte, delle tasse e delle tariffe.

La gestione degli enti locali si ispira al principio fondamentale della programmazione, sancito dall'articolo 151 del TUEL. Gli enti presentano il Documento unico di programmazione (DUP) entro il 31 luglio di ogni anno e deliberano il bilancio di previsione finanziario entro il 31 dicembre, riferiti a un orizzonte temporale almeno triennale. Il Documento unico di programmazione si compone della Sezione strategica, della durata pari a quella del mandato amministrativo, e della Sezione operativa, di durata pari a quella del bilancio di previsione finanziario. Le previsioni del bilancio sono elaborate sulla base delle linee strategiche contenute nel DUP e in osservanza dei principi contabili generali e applicati.

Il sistema contabile garantisce la rilevazione unitaria dei fatti gestionali sotto il profilo finanziario, economico e patrimoniale. Come previsto sempre dall'articolo 151 del TUEL, l'ente adotta la contabilità finanziaria, che ha natura autorizzatoria e consente la rendicontazione della gestione finanziaria, e la contabilità economico-patrimoniale ai fini conoscitivi, per la rilevazione degli effetti economici e patrimoniali e per la relativa rendicontazione. I risultati della gestione sono dimostrati nel rendiconto, che comprende il conto del bilancio, il conto economico e lo stato patrimoniale, accompagnato da una relazione della Giunta sulla gestione e deliberato dall'organo consiliare entro il 30 aprile dell'anno successivo. Entro il 31 ottobre l'ente approva inoltre il bilancio consolidato con i bilanci dei propri organismi e enti strumentali e delle società controllate e partecipate.

L'articolo 162 del TUEL detta i principi fondamentali del bilancio di previsione finanziario, il quale comprende le previsioni di competenza e di cassa del primo esercizio e le previsioni di competenza degli esercizi successivi. L'unità temporale della gestione è l'anno finanziario, che inizia il 1 gennaio e termina il 31 dicembre; dopo tale termine non possono più effettuarsi accertamenti di entrate e impegni di spesa in conto dell'esercizio scaduto. Il bilancio di previsione è redatto nel rispetto dei principi di veridicità ed attendibilità ed è deliberato in pareggio finanziario complessivo per la competenza, comprensivo dell'utilizzo dell'avanzo di amministrazione e del recupero del disavanzo, garantendo un fondo di cassa finale non negativo.

L'organizzazione e l'articolazione delle regole contabili interne sono rimesse al regolamento di contabilità, disciplinato dall'articolo 152 del TUEL, con cui ciascun ente applica i principi contabili in armonia con le caratteristiche della propria comunità. Il regolamento stabilisce le norme relative alle competenze specifiche dei soggetti dell'amministrazione preposti alla programmazione, adozione ed attuazione dei provvedimenti di gestione finanziaria e contabile, nel rispetto delle disposizioni inderogabili del TUEL.

Il servizio economico-finanziario e il ruolo del responsabile

L'articolo 153 del TUEL disciplina il servizio economico-finanziario, la cui organizzazione è definita dal regolamento sull'ordinamento degli uffici e dei servizi in base alle dimensioni demografiche e all'importanza economico-finanziaria dell'ente. Al servizio è affidato il coordinamento e la gestione dell'attività finanziaria.

Il responsabile del servizio finanziario riveste un ruolo centrale di garanzia: è preposto alla verifica di veridicità delle previsioni di entrata e di compatibilità delle previsioni di spesa avanzate dai vari servizi, alla verifica periodica dello stato di accertamento delle entrate e di impegno delle spese, alla regolare tenuta della contabilità economico-patrimoniale e alla salvaguardia degli equilibri finanziari complessivi e dei vincoli di finanza pubblica. Nello svolgimento di tali funzioni agisce in autonomia. A esso spetta inoltre l'apposizione del visto di regolarità contabile e delle attestazioni di copertura della spesa in relazione alle disponibilità effettive esistenti negli stanziamenti.

La composizione della finanza locale

La finanza di comuni e province, ai sensi dell'articolo 149 del TUEL, si compone di diverse fonti di entrata che garantiscono l'autonomia gestionale e l'erogazione dei servizi alla collettività. Tra queste figurano:

• Imposte proprie
• Addizionali e compartecipazioni ad imposte erariali o regionali
• Tasse e diritti per servizi pubblici
• Trasferimenti erariali e regionali
• Altre entrate proprie, anche di natura patrimoniale
• Risorse per investimenti

Come cadono nei quiz

• Termine di approvazione del DUP: nei quiz viene spesso confuso con quello del bilancio; il Documento unico di programmazione va presentato entro il 31 luglio di ogni anno.
• Termine di approvazione del bilancio di previsione: la scadenza ordinaria fissata dal TUEL è il 31 dicembre, riferito a un orizzonte almeno triennale (attenzione a non confonderla con possibili differimenti ministeriali eccezionali).
• Natura della contabilità finanziaria: i quiz tendono a invertire le definizioni, attribuendo natura autorizzatoria alla contabilità economico-patrimoniale anziché alla contabilità finanziaria.
• Competenza sul rendiconto: il rendiconto della gestione è deliberato dall'organo consiliare (e non dalla Giunta) entro il 30 aprile dell'anno successivo.
• Ammontare dei trasferimenti erariali: la norma precisa che l'ammontare complessivo dei trasferimenti e dei fondi è determinato in base a parametri fissati dalla legge per ciascuno degli anni previsti dal bilancio pluriennale dello Stato e non è riducibile nel triennio.
• Regolamento di contabilità: i regolamenti di contabilità sono approvati nel rispetto delle norme della parte seconda del TUEL, considerate principi generali con valore di limite inderogabile, salvi specifici articoli indicati espressamente dalla norma per i quali il regolamento può recare una differente disciplina.

Il sistema contabile degli enti locali trova il suo fondamento normativo nel Testo Unico delle Leggi sull'Ordinamento degli Enti Locali (d.lgs. 267/2000, noto come TUEL) e nelle disposizioni in materia di armonizzazione dei sistemi contabili dettate dal d.lgs. 118/2011. L'articolo 162 del TUEL stabilisce che gli enti locali deliberano annualmente il bilancio di previsione finanziario riferito ad almeno un triennio. Tale documento comprende le previsioni di competenza e di cassa del primo esercizio e le previsioni di competenza degli esercizi successivi, nel rigoroso rispetto dei principi contabili generali e applicati.

La gestione finanziaria dell'ente locale è regolata da dogmi di carattere generale volti a garantire trasparenza, equilibrio e veridicità. Ai sensi dell'articolo 162 del TUEL, il totale delle entrate finanzia indistintamente il totale delle spese, salvo le eccezioni di legge. L'unità temporale della gestione è l'anno finanziario, che inizia il 1° gennaio e termina il 31 dicembre dello stesso anno. Dopo tale termine non possono più effettuarsi accertamenti di entrate e impegni di spesa in conto dell'esercizio scaduto. Inoltre, la gestione finanziaria è unica come il relativo bilancio di previsione, e sono espressamente vietate le gestioni di entrate e di spese che non siano iscritte in bilancio.

Il bilancio di previsione deve essere redatto nel rispetto dei principi di veridicità ed attendibilità, sostenuti da analisi riferite ad un adeguato arco di tempo o da altri idonei parametri di riferimento. L'articolo 162 del TUEL impone che il bilancio di previsione sia deliberato in pareggio finanziario complessivo per la competenza, comprensivo dell'utilizzo dell'avanzo di amministrazione e del recupero del disavanzo, garantendo altresì un fondo di cassa finale non negativo. Le spese correnti e le relative quote di finanziamento tassativamente previste devono trovare copertura nei primi tre titoli dell'entrata e nei contributi destinati al rimborso dei prestiti.

I principi generali e applicati dell'armonizzazione contabile

L'articolo 3 del d.lgs. 118/2011 dispone che le pubbliche amministrazioni conformino la propria gestione ai principi contabili generali (contenuti nell'allegato 1) e a specifici principi contabili applicati. Questi ultimi costituiscono parte integrante del decreto e si suddividono in:

• Principio della programmazione (allegato n. 4/1);
• Principio della contabilità finanziaria (allegato n. 4/2);
• Principio della contabilità economico-patrimoniale (allegato n. 4/3);
• Principio del bilancio consolidato (allegato n. 4/4).

Tali principi applicati garantiscono il consolidamento e la trasparenza dei conti pubblici secondo le direttive dell'Unione europea, imponendo l'adozione di sistemi informativi omogenei e interoperabili tra le amministrazioni pubbliche.

Il riaccertamento dei residui e il fondo pluriennale vincolato

Per dare attuazione al principio contabile generale della competenza finanziaria, gli enti provvedono annualmente al riaccertamento dei residui attivi e passivi, verificando le ragioni del loro mantenimento ai fini del rendiconto. Possono essere conservate tra i residui attivi le entrate accertate ed esigibili nell'esercizio di riferimento, ma non incassate; analogamente, possono essere conservate tra i residui passivi le spese impegnate, liquidate o liquidabili, ma non pagate. Le entrate e le spese non esigibili nell'esercizio considerato sono immediatamente reimputate all'esercizio in cui l'obbligazione diviene esigibile.

La reimputazione degli impegni si riflette sul fondo pluriennale vincolato (FPV), una componente fondamentale introdotta per garantire la copertura di spese a carattere pluriennale. Il fondo pluriennale vincolato è costituito:

• In entrata, da voci riguardanti la parte corrente e il conto capitale per un importo corrispondente alla sommatoria degli impegni assunti negli esercizi precedenti e imputati agli esercizi successivi, finanziati da risorse accertate in precedenza;
• Nella spesa, da una voce distinta per ciascuna unità di voto riguardante spese pluriennali, coperta dalle entrate che si prevede di accertare nell'esercizio di riferimento o dal fondo iscritto in entrata.

Al fine di adeguare i residui al principio della competenza finanziaria, la normativa ha disciplinato le operazioni di riaccertamento straordinario dei residui tramite delibera di Giunta e previo parere dell'organo di revisione economico-finanziaria, con la cancellazione di tutti i residui cui non corrispondono obbligazioni perfezionate e scadute, e la conseguente rideterminazione del risultato di amministrazione e del fondo pluriennale vincolato.

Come cadono nei quiz

• Confusione sull'unità temporale: I quiz spesso provano a far passare l'idea che gli impegni di spesa e gli accertamenti di entrata possano essere effettuati oltre il 31 dicembre. Ricorda che dopo tale termine non possono più effettuarsi in conto dell'esercizio scaduto.
• Soggetti competenti per il riaccertamento: Si tende ad attribuire erroneamente al Consiglio la competenza per il riaccertamento straordinario o ordinario dei residui. La norma prevede invece che l'atto fondamentale di riaccertamento straordinario sia una delibera di Giunta, trasmessa poi al Consiglio.
• Natura del bilancio di previsione: Spesso si confonde la durata del bilancio con la sua cadenza di approvazione. Il bilancio di previsione è deliberato annualmente ma è riferito ad almeno un triennio.
• Copertura delle spese correnti: Nei quiz si cerca di invertire i titoli di entrata ammessi alla copertura delle spese correnti. La norma stabilisce precisi limiti legati ai primi tre titoli dell'entrata, ai contributi per il rimborso dei prestiti e all'avanzo di competenza di parte corrente.
• Integrità del bilancio: Una trappola comune riguarda l'iscrizione delle entrate al netto delle spese di riscossione. Il TUEL (art. 162) impone l'iscrizione in bilancio al lordo delle spese di riscossione e delle spese connesse.

La fase della programmazione finanziaria rappresenta il momento centrale attraverso cui l'ente locale definisce i propri obiettivi strategici e operativi, traducendoli in previsioni contabili concrete. Il pilastro fondamentale di questo sistema è costituito dal Documento unico di programmazione, disciplinato dall'art. 170 del d.lgs. 267/2000. Il Documento unico di programmazione ha carattere generale e costituisce la guida strategica ed operativa dell'ente locale, fungendo da presupposto indispensabile per l'approvazione del bilancio di previsione.

Dal punto di vista temporale e procedurale, l'art. 170 stabilisce che entro il 31 luglio di ciascun anno la Giunta presenta al Consiglio il Documento unico di programmazione per le conseguenti deliberazioni. Successivamente, entro il 15 novembre di ciascun anno, la Giunta presenta al Consiglio la nota di aggiornamento del Documento unico di programmazione unitamente allo schema di delibera del bilancio di previsione finanziario. La struttura del documento si compone di due sezioni distinte: la Sezione strategica, che ha un orizzonte temporale pari a quello del mandato amministrativo, e la Sezione operativa, il cui orizzonte temporale è pari a quello del bilancio di previsione.

Regole particolari e adempimenti per gli enti locali

L'ordinamento prevede specifiche modalità di redazione del documento in base alla dimensione demografica dell'ente. Gli enti locali con popolazione fino a 5.000 abitanti predispongono infatti il Documento unico di programmazione semplificato, nel rispetto di quanto previsto dal principio applicato della programmazione di cui all'allegato n. 4/1 del decreto legislativo 23 giugno 2011, n. 118, e successive modificazioni. Tale principio rappresenta il quadro di riferimento normativo per la corretta predisposizione dell'intero impianto programmatico.

Un aspetto di particolare rilievo riguarda la coerenza tra gli atti di governo e la programmazione. L'art. 170 stabilisce espressamente che nel regolamento di contabilità dell'ente sono previsti i casi di inammissibilità e di improcedibilità per le deliberazioni del Consiglio e della Giunta che non risultano coerenti con le previsioni del Documento unico di programmazione.

Predisposizione e allegati del bilancio di previsione

Ai sensi dell'art. 174, lo schema di bilancio di previsione finanziario e il Documento unico di programmazione sono predisposti dall'organo esecutivo e da questo presentati all'organo consiliare entro il 15 novembre di ogni anno, secondo quanto stabilito dal regolamento di contabilità. Lo stesso regolamento prevede un congruo termine e fissa i termini entro i quali i membri dell'organo consiliare e la Giunta possono presentare emendamenti agli schemi di bilancio. In caso di variazioni del quadro normativo di riferimento sopravvenute, l'organo esecutivo presenta all'organo consiliare emendamenti allo schema di bilancio e alla nota di aggiornamento al Documento unico di programmazione in corso di approvazione.

Il bilancio di previsione finanziario è deliberato dall'organo consiliare entro il termine previsto dall'art. 151. Ai sensi dell'art. 172, al bilancio di previsione sono allegati i documenti previsti dall'art. 11, comma 3, del decreto legislativo 23 giugno 2011, n. 118, e successive modificazioni, nonché ulteriori documenti specifici, tra i quali:

• L'elenco degli indirizzi internet di pubblicazione del rendiconto della gestione, del bilancio consolidato e dei relativi documenti contabili previsti dalla normativa.
• La deliberazione con la quale i comuni verificano la quantità e qualità di aree e fabbricati da destinarsi alla residenza, alle attività produttive e terziarie, stabilendo il relativo prezzo di cessione.
• Le deliberazioni con le quali sono determinati tariffe, aliquote d'imposta, eventuali maggiori detrazioni, variazioni dei limiti di reddito per i tributi e servizi locali, e i tassi di copertura dei servizi a domanda individuale.
• La tabella relativa ai parametri di riscontro della situazione di deficitarietà strutturale.
• Il prospetto della concordanza tra bilancio di previsione e obiettivo programmatico del patto di stabilità interno.

Infine, l'art. 174 prevede obblighi di trasparenza e pubblicità: nel sito internet dell'ente locale sono pubblicati il bilancio di previsione, il piano esecutivo di gestione, le variazioni al bilancio di previsione, il bilancio di previsione assestato ed il piano esecutivo di gestione assestato.

Come cadono nei quiz

• Scadenza del Documento unico di programmazione: si confonde spesso la presentazione iniziale (31 luglio) con la presentazione della nota di aggiornamento e dello schema di bilancio (15 novembre).
• Competenze degli organi: attenzione a non invertire i ruoli. Il Documento unico di programmazione e lo schema di bilancio sono predisposti dalla Giunta (organo esecutivo) e presentati al Consiglio (organo consiliare).
• Sezioni del Documento unico di programmazione: la Sezione strategica ha la durata del mandato amministrativo, mentre la Sezione operativa ha la durata del bilancio di previsione. Spesso i quiz invertono questi orizzonti temporali.
• Soggetti esentati o semplificati: gli enti con popolazione fino a 5.000 abitanti adottano il Documento unico di programmazione semplificato, e non una totale esenzione dalla programmazione.
• Natura giuridica: il Documento unico di programmazione costituisce atto presupposto indispensabile per l'approvazione del bilancio di previsione. Senza di esso, l'iter di bilancio non può procedere regolarmente.
• Effetti della coerenza: l'inammissibilità e l'improcedibilità delle deliberazioni non coerenti con il Documento unico di programmazione devono essere previste dal regolamento di contabilità dell'ente.

Il presente capitolo analizza la struttura e la classificazione del bilancio di previsione finanziario degli enti locali, delineandone le caratteristiche fondamentali ai sensi del testo unico delle leggi sull'ordinamento degli enti locali (TUEL) e dei decreti legislativi di armonizzazione contabile. Il bilancio costituisce lo strumento fondamentale della programmazione finanziaria e contabile dell'ente.

Il bilancio di previsione finanziario è composto da due parti, relative rispettivamente all'entrata ed alla spesa, ed è redatto secondo lo schema previsto dall'allegato n. 9 del decreto legislativo 23 giugno 2011, n. 118, e successive modificazioni. L'unità di voto del bilancio per l'entrata è la tipologia e per la spesa è il programma, articolato in titoli. Il bilancio di previsione finanziario ha carattere autorizzatorio, costituendo limite, per ciascuno degli esercizi considerati, agli accertamenti e agli incassi riguardanti le accensioni di prestiti, nonché agli impegni e ai pagamenti di spesa. Non comportano limiti alla gestione le previsioni riguardanti i rimborsi delle anticipazioni di tesoreria e le partite di giro.

La classificazione delle entrate e delle spese

Le previsioni di entrata del bilancio di previsione sono classificate in titoli, definiti secondo la fonte di provenienza delle entrate, e in tipologie, definite in base alla natura delle entrate nell'ambito di ciascuna fonte di provenienza. Ai fini della gestione, nel Piano esecutivo di gestione, le tipologie sono ripartite in categorie, in capitoli ed eventualmente in articoli. Le categorie di entrata degli enti locali sono individuate nell'elenco di cui all'allegato n. 13/2 del decreto legislativo 23 giugno 2011, n. 118. Nell'ambito delle categorie è data separata evidenza delle eventuali quote di entrata non ricorrente. La Giunta, contestualmente alla proposta di bilancio, trasmette, a fini conoscitivi, la proposta di articolazione delle tipologie in categorie.

Le previsioni di spesa del bilancio di previsione sono classificate in missioni, che rappresentano le funzioni principali e gli obiettivi strategici perseguiti dagli enti locali utilizzando risorse finanziarie, umane e strumentali ad esse destinate, e in programmi, che rappresentano gli aggregati omogenei di attività volte a perseguire gli obiettivi definiti nell'ambito delle missioni. I programmi sono ripartiti in titoli e sono raccordati alla relativa codificazione COFOG di secondo livello secondo le corrispondenze individuate nel glossario. Ai fini della gestione, nel Piano esecutivo di gestione, i programmi sono ripartiti in titoli, macroaggregati, capitoli ed eventualmente in articoli. I macroaggregati di spesa degli enti locali sono individuati nell'elenco di cui all'allegato n. 14 del decreto legislativo 23 giugno 2011, n. 118. La Giunta trasmette, a fini conoscitivi, la proposta di articolazione dei programmi in macroaggregati.

Il contenuto delle unità di voto e le iscrizioni preliminari

Il bilancio di previsione finanziario indica, per ciascuna unità di voto, l'ammontare presunto dei residui attivi o passivi alla chiusura dell'esercizio precedente, l'ammontare delle previsioni di competenza e di cassa definitive dell'anno precedente, l'ammontare degli accertamenti e degli impegni che si prevede di imputare in ciascuno degli esercizi considerati nel rispetto del principio della competenza finanziaria, e l'ammontare delle entrate che si prevede di riscuotere o delle spese di cui si autorizza il pagamento nel primo esercizio considerato, senza distinzioni fra riscossioni e pagamenti in conto competenza e in conto residui.

In bilancio, prima di tutte le entrate e le spese, sono iscritti:

• In entrata gli importi relativi al fondo pluriennale vincolato di parte corrente e al fondo pluriennale vincolato in c/capitale.
• In entrata del primo esercizio gli importi relativi all'utilizzo dell'avanzo di amministrazione presunto, con l'indicazione della quota vincolata del risultato di amministrazione utilizzata anticipatamente.
• In uscita l'importo del disavanzo di amministrazione presunto al 31 dicembre dell'esercizio precedente, iscrivibile nella spesa degli esercizi successivi.
• In entrata del primo esercizio il fondo di cassa presunto dell'esercizio precedente.

Gli stanziamenti di competenza relativi alla spesa individuano la quota che è già stata impegnata negli esercizi precedenti con imputazione all'esercizio cui si riferisce il bilancio, e la quota di competenza costituita dal fondo pluriennale vincolato. I bilanci di previsione recepiscono inoltre le norme delle regioni di appartenenza riguardanti entrate e spese per funzioni delegate, per consentire il controllo regionale e l'omogeneità delle classificazioni. Il bilancio di previsione si conclude con più quadri riepilogativi e le previsioni relative a determinate annualità, impegni e fondi formano oggetto di specifica approvazione da parte del consiglio.

Gli allegati al bilancio di previsione

Al bilancio di previsione finanziario sono allegati diversi documenti e prospetti fondamentali, tra cui:

• Il prospetto esplicativo del presunto risultato di amministrazione.
• Il prospetto concernente la composizione, per missioni e programmi, del fondo pluriennale vincolato.
• Il prospetto concernente la composizione del fondo crediti di dubbia esigibilità.
• Il prospetto dimostrativo del rispetto dei vincoli di indebitamento.
• Il prospetto delle spese previste per l'utilizzo di contributi e trasferimenti da parte di organismi comunitari e internazionali.
• Il prospetto delle spese previste per lo svolgimento delle funzioni delegate dalle regioni.
• La nota integrativa, redatta secondo le prescrizioni di legge.
• La relazione del collegio dei revisori dei conti.

Come cadono nei quiz

• Confondere l'unità di voto dell'entrata (tipologia) con quella della spesa (programma).
• Attribuire erroneamente carattere autorizzatorio alle previsioni riguardanti i rimborsi delle anticipazioni di tesoreria e le partite di giro, che invece non comportano limiti alla gestione.
• Scambiare le definizioni: confondere le missioni (funzioni principali e obiettivi strategici) con i programmi (aggregati omogenei di attività).
• Dimenticare l'organo competente: le previsioni di cui all'articolo 165, comma 6, lettere c) e d), e del comma 7 formano oggetto di specifica approvazione da parte del consiglio (e non della Giunta).
• Erroneamente ritenere che le entrate e le spese per le funzioni delegate dalle regioni possano essere collocate tra i servizi per conto di terzi nei bilanci di previsione degli enti locali.
• Confondere la classificazione di gestione (categorie e macroaggregati definiti nel PEG e negli allegati al d.lgs. 118/2011) con i livelli fondamentali di votazione del bilancio.

Il quadro normativo che regola la contabilità degli enti locali disciplina attentamente le situazioni in cui l'ente si trovi a gestire le proprie risorse finanziarie in assenza di un bilancio di previsione regolarmente approvato entro i termini ordinari. Ai sensi dell'art. 163 del Testo Unico delle Leggi sull'Ordinamento degli Enti Locali (d.lgs. 267/2000), qualora il bilancio di previsione non sia approvato dal Consiglio entro il 31 dicembre dell'anno precedente, la gestione finanziaria dell'ente si svolge nel rispetto dei principi applicati della contabilità finanziaria riguardanti l'esercizio provvisorio o la gestione provvisoria.

Nel corso dell'esercizio provvisorio o della gestione provvisoria, gli enti gestiscono gli stanziamenti di competenza previsti nell'ultimo bilancio approvato per l'esercizio cui si riferisce la gestione. L'effettuazione dei pagamenti avviene entro i limiti determinati dalla somma dei residui al 31 dicembre dell'anno precedente e degli stanziamenti di competenza al netto del fondo pluriennale vincolato. La distinzione tra le due modalità operative risulta fondamentale per comprendere i limiti di spesa e di impegno imposti all'ente locale.

L'esercizio provvisorio: presupposti, limiti e regole dei dodicesimi

L'esercizio provvisorio è autorizzato con legge o con decreto del Ministro dell'interno che, ai sensi di quanto previsto dall'art. 151, primo comma, differisce il termine di approvazione del bilancio, d'intesa con il Ministro dell'economia e delle finanze, sentita la Conferenza Stato-città ed autonomia locale, in presenza di motivate esigenze. Nel corso dell'esercizio provvisorio non è consentito il ricorso all'indebitamento e gli enti possono impegnare solo spese correnti, le eventuali spese correlate riguardanti le partite di giro, lavori pubblici di somma urgenza o altri interventi di somma urgenza. L'interpretazione normativa stabilisce che tra le spese correnti impegnabili rientrano anche le spese per le assunzioni di personale, anche a tempo indeterminato, già autorizzate dal piano triennale del fabbisogno di personale, nonché dal bilancio di previsione finanziario ai sensi dell'art. 164, comma 2, del medesimo testo unico. È inoltre consentito il ricorso all'anticipazione di tesoreria di cui all'art. 222.

Per quanto riguarda l'articolazione temporale degli impegni, durante l'esercizio provvisorio gli enti possono impegnare mensilmente, unitamente alla quota dei dodicesimi non utilizzata nei mesi precedenti, per ciascun programma, le spese suddette per importi non superiori ad un dodicesimo degli stanziamenti del secondo esercizio del bilancio di previsione deliberato l'anno precedente, ridotti delle somme già impegnate negli esercizi precedenti e dell'importo accantonato al fondo pluriennale vincolato. Tale limite dei dodicesimi non si applica alle spese:

• Tassativamente regolate dalla legge;
• Non suscettibili di pagamento frazionato in dodicesimi;
• A carattere continuativo necessarie per garantire il mantenimento del livello qualitativo e quantitativo dei servizi esistenti, impegnate a seguito della scadenza dei relativi contratti.

La gestione provvisoria

Nel caso in cui il bilancio di esercizio non sia approvato entro il 31 dicembre e non sia stato autorizzato l'esercizio provvisorio, o il bilancio non sia stato approvato entro i termini previsti, è consentita esclusivamente una gestione provvisoria nei limiti dei corrispondenti stanziamenti di spesa dell'ultimo bilancio approvato. Durante la gestione provvisoria l'ente può assumere solo obbligazioni derivanti da provvedimenti giurisdizionali esecutivi, quelle tassativamente regolate dalla legge e quelle necessarie ad evitare che siano arrecati danni patrimoniali certi e gravi all'ente. Analogamente, i pagamenti sono disposti solo per l'assolvimento delle obbligazioni già assunte, delle obbligazioni derivanti da provvedimenti giurisdizionali esecutivi e di obblighi speciali tassativamente regolati dalla legge, per le spese di personale, di residui passivi, di rate di mutuo, di canoni, imposte e tasse, e per le sole operazioni necessarie ad evitare che siano arrecati danni patrimoniali certi e gravi all'ente.

Variazioni di bilancio e utilizzo del risultato di amministrazione

Nel corso dell'esercizio provvisorio, sono consentite le variazioni di bilancio previste dall'art. 187, comma 3-quinquies, quelle riguardanti le variazioni del fondo pluriennale vincolato, quelle necessarie alla reimputazione agli esercizi in cui sono esigibili di obbligazioni riguardanti entrate vincolate già assunte, e delle spese correlate, nei casi in cui anche la spesa è oggetto di reimputazione, nonché l'eventuale aggiornamento delle spese già impegnate. Tali variazioni rilevano solo ai fini della gestione dei dodicesimi.

Inoltre, l'utilizzo della quota vincolata o accantonata del risultato di amministrazione presunto è consentito, sulla base di una relazione documentata del dirigente competente, anche in caso di esercizio provvisorio, esclusivamente per garantire la prosecuzione o l'avvio di attività soggette a termini o scadenza, la cui mancata attuazione determinerebbe danno per l'ente. Le relative variazioni di bilancio, in caso di esercizio provvisorio, sono di competenza della Giunta.

Come cadono nei quiz

• Confusione tra termini di approvazione: Il quiz potrebbe indicare una scadenza diversa dal 31 dicembre dell'anno precedente per l'approvazione del bilancio da parte del Consiglio al fine di evitare l'esercizio provvisorio.
• Soggetti competenti per l'autorizzazione: L'esercizio provvisorio è autorizzato con legge o con decreto del Ministro dell'interno (d'intesa con il Ministro dell'economia e delle finanze e sentita la Conferenza Stato-città ed autonomia locale), e non con delibera della Giunta o del Consiglio.
• Regime dei dodicesimi: Si tende a confondere le spese soggette al limite di un dodicesimo mensile con quelle escluse (spese regolate dalla legge, non frazionabili o continuative per i servizi esistenti).
• Indebitamento in esercizio provvisorio: Si erra spesso ritenendo possibile il ricorso all'indebitamento; il testo dell'art. 163 vieta espressamente il ricorso all'indebitamento durante l'esercizio provvisorio (sebbene sia consentita l'anticipazione di tesoreria di cui all'art. 222).
• Competenza per le variazioni: Durante l'esercizio provvisorio, le variazioni che applicano quote vincolate o accantonate del risultato di amministrazione sono di competenza della Giunta.
• Gestione provvisoria vs Esercizio provvisorio: Si scambiano i presupposti. La gestione provvisoria scatta ope legis se manca l'approvazione del bilancio e non è stato autorizzato l'esercizio provvisorio, imponendo restrizioni ben più rigide sugli impegni e sui pagamenti consentiti.

Il sistema contabile degli enti locali si fonda sulla rigorosa salvaguardia degli equilibri finanziari, la cui disciplina trova il proprio fulcro normativo nel testo unico delle leggi sull'ordinamento degli enti locali, di cui al decreto legislativo 18 agosto 2000, n. 267 (TUEL). L'architettura del bilancio preventivo e della gestione finanziaria impone che ogni decisione di spesa sia costantemente commisurata alle reali capacità di entrata dell'ente, escludendo qualsiasi forma di gestione fuori bilancio o non autorizzata.

Ai sensi dell'articolo 162 del TUEL, gli enti locali deliberano annualmente il bilancio di previsione finanziario riferito ad almeno un triennio. Esso comprende le previsioni di competenza e di cassa del primo esercizio e le previsioni di competenza degli esercizi successivi, in osservanza dei principi contabili generali e applicati. Il bilancio di previsione deve essere deliberato in pareggio finanziario complessivo per la competenza, tenendo conto dell'utilizzo dell'avanzo di amministrazione, del recupero del disavanzo e garantendo un fondo di cassa finale non negativo. La norma stabilisce inoltre che le previsioni di competenza delle spese correnti, sommate ai trasferimenti in conto capitale, al saldo negativo delle partite finanziarie e alle quote di capitale delle rate di ammortamento dei mutui e dei prestiti (con l'esclusione dei rimborsi anticipati), non possono superare le previsioni dei primi tre titoli dell'entrata, i contributi per il rimborso dei prestiti e l'utilizzo dell'avanzo di competenza di parte corrente, salvo le eccezioni tassativamente previste.

La salvaguardia periodica degli equilibri

Il controllo sulla persistenza delle condizioni di equilibrio non si esaurisce nella fase di approvazione del preventivo, ma si estende all'intera fase di gestione. L'articolo 193 del TUEL impone agli enti locali di rispettare durante la gestione e nelle variazioni di bilancio il pareggio finanziario e tutti gli equilibri stabiliti per la copertura delle spese correnti e per il finanziamento degli investimenti, con particolare riferimento agli equilibri di competenza e di cassa.

Con periodicità stabilita dal regolamento di contabilità, e comunque almeno una volta entro il 31 luglio di ciascun anno, l'organo consiliare provvede con delibera a dare atto del permanere degli equilibri generali di bilancio. In caso di accertamento negativo, l'organo consiliare adotta contestualmente:

• Le misure necessarie a ripristinare il pareggio qualora la gestione faccia prevedere un disavanzo di gestione o di amministrazione per squilibrio della competenza, della cassa o della residuaria;
• I provvedimenti per il ripiano degli eventuali debiti di cui all'articolo 194;
• Le iniziative necessarie ad adeguare il fondo crediti di dubbia esigibilità accantonato nel risultato di amministrazione in caso di gravi squilibri nella gestione dei residui.

Per il ripristino degli equilibri, l'ente può utilizzare le possibili economie di spesa e tutte le entrate (ad eccezione di quelle derivanti dall'assunzione di prestiti, di quelle con specifico vincolo di destinazione, dei proventi da alienazione di beni patrimoniali disponibili e di altre entrate in conto capitale per squilibri di parte capitale). Ove non sia possibile provvedere con tali modalità, è ammesso l'impiego della quota libera del risultato di amministrazione. Inoltre, in deroga ad altre disposizioni di legge, l'ente può modificare le tariffe e le aliquote relative ai tributi di propria competenza entro la data stabilita per la verifica degli equilibri. La mancata adozione di tali provvedimenti di riequilibrio è equiparata ad ogni effetto alla mancata approvazione del bilancio di previsione, con attivazione della procedura prevista dall'articolo 141 del TUEL.

Il trattamento del disavanzo di amministrazione

Quando la gestione si chiude con un risultato negativo, trova applicazione l'articolo 188 del TUEL in materia di disavanzo di amministrazione. L'eventuale disavanzo accertato è immediatamente applicato all'esercizio in corso di gestione contestualmente alla delibera di approvazione del rendiconto. Il mancato recepimento del disavanzo nel bilancio in corso è equiparato alla mancata approvazione del rendiconto di gestione.

Il disavanzo può essere ripianato negli esercizi successivi considerati nel bilancio di previsione, e comunque non oltre la durata della consiliatura, mediante l'adozione di una delibera consiliare contenente un apposito piano di rientro. Il piano deve individuare le cause del disavanzo, misure strutturali per evitare ulteriori squilibri ed è sottoposto al parere del collegio dei revisori. Per il rientro si possono utilizzare economie di spesa, entrate non vincolate o derivanti da alienazioni patrimoniali disponibili, nonché la modifica di tariffe e aliquote tributarie. Agli enti che presentano un disavanzo di amministrazione o debiti fuori bilancio è fatto divieto, nelle more della variazione di bilancio, di assumere impegni e pagare spese per servizi non espressamente previsti per legge.

Come cadono nei quiz

• Termine per la verifica degli equilibri: nei quiz viene spesso indicato il 30 settembre o il 31 dicembre, mentre il termine ordinario stabilito dall'articolo 193 del TUEL è almeno una volta entro il 31 luglio di ciascun anno.
• Soggetto competente per la verifica: la delibera che dà atto del permanere degli equilibri o adotta le misure correttive è di competenza dell'organo consiliare, e non della giunta o del responsabile del servizio finanziario.
• Durata del piano di rientro dal disavanzo: si tende a confondere la scadenza massima consentita; l'articolo 188 stabilisce che il disavanzo può essere ripianato non oltre la durata della consiliatura.
• Utilizzo di entrate vincolate: nei quesiti a risposta multipla si inseriscono spesso le entrate con specifico vincolo di destinazione o provenienti dall'assunzione di prestiti tra quelle utilizzabili per il ripiano del disavanzo o il ripristino degli equilibri, mentre la norma le esclude espressamente.
• Effetti della mancata adozione dei provvedimenti di riequilibrio: l'omissione non comporta una semplice sanzione amministrativa, bensì è equiparata ad ogni effetto alla mancata approvazione del bilancio di previsione, attivando le procedure dell'articolo 141 del TUEL.

Il sistema contabile degli enti locali regola con precisione la gestione delle risorse finanziarie in entrata attraverso un iter procedurale scandito in momenti ben definiti. Ai sensi dell'art. 178 del d.lgs. 267/2000, le fasi di gestione delle entrate sono tre: l'accertamento, la riscossione ed il versamento. Ciascuna di queste fasi rappresenta un passaggio fondamentale per garantire la correttezza, la tracciabilità e la legittimità dei flussi finanziari dell'ente locale, inserendosi nel quadro della contabilità finanziaria.

La prima fase è l'accertamento, disciplinata dall'art. 179 del d.lgs. 267/2000. Essa costituisce il momento in cui, sulla base di idonea documentazione, viene verificata la ragione del credito e la sussistenza di un idoneo titolo giuridico, viene individuato il debitore, viene quantificata la somma da incassare e viene fissata la relativa scadenza. Le entrate relative al titolo accensione prestiti sono accertate nei limiti dei rispettivi stanziamenti di competenza del bilancio. L'accertamento avviene distinguendo le entrate ricorrenti da quelle non ricorrenti attraverso la codifica della transazione elementare, seguendo disposizioni specifiche per ogni tipologia di entrata.

Le modalità di accertamento per tipologia di entrata

• Entrate tributarie: a seguito di emissione di ruoli o a seguito di altre forme stabilite per legge.
• Entrate patrimoniali e da servizi: derivanti dalla gestione di servizi a carattere produttivo e di quelli connessi a tariffe o contribuzioni dell'utenza, a seguito di acquisizione diretta o di emissione di liste di carico.
• Partite compensative: relative a partite compensative delle spese del titolo servizi per conto terzi e partite di giro, in corrispondenza dell'assunzione del relativo impegno di spesa.
• Trasferimenti e contributi: derivanti da trasferimenti e contributi da altre amministrazioni pubbliche a seguito della comunicazione dei dati identificativi dell'atto amministrativo di impegno dell'amministrazione erogante relativo al contributo o al finanziamento.
• Altre entrate: anche di natura eventuale o variabile, mediante contratti, provvedimenti giudiziari o atti amministrativi specifici, salvo i casi tassativamente previsti nel principio applicato della contabilità finanziaria per cui è previsto l'accertamento per cassa.

Il responsabile del procedimento con il quale viene accertata l'entrata trasmette al responsabile del servizio finanziario l'idonea documentazione ai fini dell'annotazione nelle scritture contabili. L'accertamento dell'entrata è registrato quando l'obbligazione è perfezionata, con imputazione alle scritture contabili riguardanti l'esercizio in cui l'obbligazione viene a scadenza. La normativa stabilisce espressamente che non possono essere riferite ad un determinato esercizio finanziario le entrate il cui diritto di credito non venga a scadenza nello stesso esercizio finanziario, ponendo il divieto assoluto di accertamento attuale di entrate future. Le entrate sono registrate nelle scritture contabili anche se non determinano movimenti di cassa effettivi.

La seconda fase è la riscossione, regolata dall'art. 180 del d.lgs. 267/2000. Essa consiste nel materiale introito da parte del tesoriere o di altri eventuali incaricati della riscossione delle somme dovute all'ente. La riscossione è disposta a mezzo di ordinativo di incasso, fatto pervenire al tesoriere nelle forme e nei tempi previsti dalla convenzione di tesoreria. L'ordinativo d'incasso è sottoscritto dal responsabile del servizio finanziario o da altro dipendente individuato dal regolamento di contabilità. L'ordinativo deve contenere specifici elementi obbligatori, tra cui l'indicazione del debitore, l'ammontare della somma, la causale, gli eventuali vincoli di destinazione, l'indicazione del titolo e della tipologia, la codifica di bilancio, il numero progressivo, l'esercizio finanziario, la data di emissione, la codifica SIOPE e i codici della transazione elementare.

Un aspetto operativo di rilievo riguarda il comportamento del tesoriere: questi deve accettare, senza pregiudizio per i diritti dell'ente, la riscossione di ogni somma versata in favore dell'ente, anche senza la preventiva emissione di ordinativo d'incasso. In tale ipotesi, il tesoriere ne dà immediata comunicazione all'ente richiedendo la regolarizzazione, che l'ente deve effettuare entro i successivi sessanta giorni e comunque entro i termini previsti per la resa del conto del tesoriere. La norma vieta l'imputazione provvisoria degli incassi in attesa di regolarizzazione alle partite di giro. Inoltre, gli ordinativi d'incasso non riscossi entro il termine dell'esercizio sono restituiti dal tesoriere all'ente per l'annullamento e la successiva emissione nell'esercizio successivo in conto residui.

La terza ed ultima fase è il versamento, disciplinato dall'art. 181 del d.lgs. 267/2000. Il versamento costituisce il trasferimento delle somme riscosse nelle casse dell'ente. Gli incaricati della riscossione, interni ed esterni, versano al tesoriere le somme riscosse nei termini e nei modi fissati dalle disposizioni vigenti e da eventuali accordi convenzionali. Gli incaricati interni, designati con provvedimento formale dell'amministrazione, versano le somme riscosse presso la tesoreria dell'ente con cadenza stabilita dal regolamento di contabilità, comunque non superiore ai quindici giorni lavorativi.

Come cadono nei quiz

• Confusione sulle fasi: Spesso i quiz invertono le definizioni scambiando l'accertamento (verifica del credito e titolo giuridico) con la riscossione (materiale introito). Ricorda che l'accertamento è la prima fase e la riscossione è la successiva.
• Soggetti competenti: Si tende ad attribuire l'emissione dell'ordinativo d'incasso a organi politici (come la giunta o il sindaco): l'ordinativo è invece sottoscritto dal responsabile del servizio finanziario o da altro dipendente individuato dal regolamento di contabilità.
• Regolarizzazione degli incassi senza ordinativo: Nei quiz viene spesso indicato un termine errato per la regolarizzazione da parte dell'ente degli incassi ricevuti senza preventivo ordinativo; il testo fissa tale termine entro i successivi sessanta giorni e comunque nei termini per la resa del conto del tesoriere.
• Accertamento di entrate future: Un grande classico dei quiz consiste nell'affermare che sia consentito l'accertamento attuale di entrate future: la norma lo vieta espressamente.
• Termine per il versamento degli incaricati interni: Fai attenzione al limite massimo previsto per il versamento delle somme riscosse dagli incaricati interni presso la tesoreria, fissato dal TUEL in non superiori ai quindici giorni lavorativi.
• Imputazione delle entrate: Viene spesso chiesto se le entrate possano essere riferite a un esercizio in cui il credito non scade; il testo vieta di riferire a un determinato esercizio le entrate il cui diritto di credito non venga a scadenza nello stesso esercizio.

Il sistema contabile degli enti locali disciplina rigorosamente la fase dell'impiego delle risorse finanziarie, ponendo al centro la legalità e la copertura finanziaria di ogni obbligazione. Ai sensi dell'art. 183 del d.lgs. 267/2000 (TUEL), l'impegno costituisce la prima fase del procedimento di spesa. Con tale atto, a seguito di obbligazione giuridicamente perfezionata, si determina la somma da pagare, si individua il soggetto creditore, si indica la ragione e la relativa scadenza, e si costituisce il vincolo sulle previsioni di bilancio, nell'ambito della disponibilità finanziaria accertata ai sensi dell'art. 151.

Le obbligazioni passive giuridicamente perfezionate devono essere registrate nelle scritture contabili nel momento stesso in cui l'obbligazione è perfezionata, con imputazione all'esercizio in cui essa viene a scadenza. Le spese sono registrate anche se non determinano movimenti di cassa effettivi, e non possono essere riferite a un determinato esercizio finanziario quelle per le quali non sia venuta a scadenza nello stesso esercizio la relativa obbligazione giuridica. Gli impegni di spesa sono assunti nei limiti dei rispettivi stanziamenti di competenza del bilancio di previsione.

Gli impegni automatici e le prenotazioni di spesa

L'ordinamento prevede casi in cui l'impegno sorge direttamente ex lege. Con l'approvazione del bilancio e delle successive variazioni, e senza la necessità di ulteriori atti, è costituito impegno sui relativi stanziamenti per le spese dovute per il trattamento economico tabellare già attribuito al personale dipendente e per i relativi oneri riflessi, per le rate di ammortamento dei mutui e dei prestiti (inclusi interessi di preammortamento e oneri accessori se non impegnati nell'esercizio del perfezionamento del contratto), e per i contratti di somministrazione riguardanti prestazioni continuative con importo dell'obbligazione definito contrattualmente. Se l'importo non è predefinito, con l'approvazione del bilancio si provvede alla prenotazione della spesa, per un importo pari al consumo dell'ultimo esercizio disponibile.

Durante la gestione possono essere prenotati impegni relativi a procedure in via di espletamento. I provvedimenti per i quali entro il termine dell'esercizio non sia stata assunta dall'ente l'obbligazione di spesa verso i terzi decadono, costituendo economia della previsione di bilancio e concorrendo al risultato contabile di amministrazione di cui all'art. 186.

Regole per l'assunzione degli impegni e controlli finanziari

L'art. 191 del TUEL stabilisce che gli enti locali possono effettuare spese solo se sussiste l'impegno contabile registrato sul competente programma del bilancio di previsione e l'attestazione della copertura finanziaria di cui all'art. 153, comma 5. I provvedimenti dei responsabili dei servizi che comportano impegni di spesa sono trasmessi al responsabile del servizio finanziario e diventano esecutivi con l'apposizione del visto di regolarità contabile attestante la copertura finanziaria. Per evitare ritardi nei pagamenti e debiti pregressi, il responsabile della spesa ha l'obbligo di accertare preventivamente che il programma dei conseguenti pagamenti sia compatibile con i relativi stanziamenti di cassa e con le regole del patto di stabilità interno.

Il regolamento di contabilità disciplina le modalità con cui i responsabili assumono gli atti di impegno, definiti determinazioni. Tali atti sono classificati con sistemi di cronologia e individuazione dell'ufficio di provenienza. Gli impegni sono inoltre registrati distinguendo le spese ricorrenti da quelle non ricorrenti tramite la codifica della transazione elementare.

La stipulazione dei contratti e le sanzioni per violazione delle regole

Ai sensi dell'art. 192, la stipulazione dei contratti deve essere preceduta da apposita determinazione del responsabile del procedimento di spesa indicante il fine perseguito, l'oggetto, la forma, le clausole essenziali, le modalità di scelta del contraente ammesse dalle disposizioni vigenti e le relative ragioni. Nel caso in cui si proceda all'acquisizione di beni e servizi in violazione degli obblighi di impegno e copertura finanziaria, l'art. 191 prevede che il rapporto obbligatorio, ai fini della controprestazione e per la parte non riconoscibile ai sensi dell'art. 194, comma 1, lettera e), intercorra direttamente tra il privato fornitore e l'amministratore, funzionario o dipendente che hanno consentito la fornitura.

• L'impegno costituisce la prima fase del procedimento di spesa, non l'ultima.
• Le spese non possono essere imputate a un esercizio diverso da quello in cui l'obbligazione scade.
• Il visto di regolarità contabile è rilasciato dal responsabile del servizio finanziario, non dal segretario comunale.
• In assenza di impegno contabile e copertura finanziaria, per gli acquisti di beni e servizi il contratto non vincola l'ente, ma obbliga personalmente l'amministratore o il dipendente che ha consentito la fornitura.
• Le prenotazioni di spesa che non si trasformano in obbligazioni verso terzi entro la fine dell'esercizio decadono.
• I provvedimenti di impegno dei responsabili dei servizi diventano esecutivi solo con l'apposizione del visto di regolarità finanziaria.

Come cadono nei quiz

• Confusione sulle fasi della spesa: Spesso i quiz tentano di fare confusione attribuendo all'impegno la natura di fase finale (liquidazione o pagamento), mentre l'art. 183 qualifica espressamente l'impegno come la prima fase del procedimento di spesa.
• Soggetti competenti per il visto: Si attribuisce erroneamente il rilascio del visto di regolarità contabile attestante la copertura finanziaria al dirigente dell'ufficio proponente o alla Giunta, dimenticando che compete al responsabile del servizio finanziario ai sensi dell'art. 183, comma 7.
• Conseguenze della spesa senza impegno: Nei quesiti d'esame si tende a sbagliare l'effetto dell'acquisizione di beni e servizi in violazione dell'art. 191: il rapporto obbligatorio, per la parte non riconoscibile come debito fuori bilancio, non grava sull'ente ma intercorre tra il privato fornitore e l'amministratore, funzionario o dipendente che hanno consentito la fornitura.
• Regime delle prenotazioni e delle economie: Si confonde la prenotazione con l'impegno definitivo, oppure si sbaglia l'effetto della mancata assunzione dell'obbligazione entro la fine dell'esercizio per le somme prenotate: tali provvedimenti decadono e costituiscono economia della previsione di bilancio, concorrendo al risultato contabile di amministrazione.
• Esigibilità della spesa: Viene spesso inserita la falsa regola secondo cui si possono assumere impegni a carico di esercizi successivi senza alcuna limitazione; la norma invece vieta di assumere obbligazioni su esercizi non considerati nel bilancio, salvo specifiche eccezioni tassative (somministrazione, locazione, rate di ammortamento prestiti, finanziamenti comunitari).

Le fasi di gestione della spesa negli enti locali, stabilite dall'articolo 182, comprendono l'impegno, la liquidazione, l'ordinazione ed il pagamento. Una volta assunto l'impegno definitivo, il procedimento prosegue con la liquidazione, disciplinata dall'articolo 184.

La liquidazione costituisce la fase successiva attraverso la quale, in base ai documenti e ai titoli atti a comprovare il diritto acquisito del creditore, si determina la somma certa e liquida da pagare nei limiti dell'ammontare dell'impegno definitivo assunto. Questa operazione compete all'ufficio che ha dato esecuzione al provvedimento di spesa ed è disposta sulla base della documentazione necessaria a comprovare il diritto del creditore, a seguito del riscontro operato sulla regolarità della fornitura o della prestazione e sulla rispondenza della stessa ai requisiti quantitativi e qualitativi, ai termini e alle condizioni pattuite.

L'atto di liquidazione deve essere sottoscritto dal responsabile del servizio proponente, corredato da tutti i relativi documenti giustificativi e riferimenti contabili, e viene quindi trasmesso al servizio finanziario per i conseguenti adempimenti. Dal canto suo, il servizio finanziario effettua, secondo i principi e le procedure della contabilità pubblica, i controlli e i riscontri amministrativi, contabili e fiscali sugli atti di liquidazione ricevuti.

Ordinazione e pagamento della spesa

Superata la fase della liquidazione, il procedimento prosegue con l'ordinazione e il pagamento, regolati dall'articolo 185. Gli ordinativi di pagamento sono disposti nei limiti dei rispettivi stanziamenti di cassa, fatta eccezione per i pagamenti riguardanti il rimborso delle anticipazioni di tesoreria, i servizi per conto terzi e le partite di giro.

Il mandato di pagamento è sottoscritto dal dipendente dell'ente individuato dal regolamento di contabilità nel rispetto delle leggi vigenti. Il documento deve contenere una serie di elementi minimi obbligatori:

• Il numero progressivo del mandato per esercizio finanziario.
• La data di emissione.
• L'indicazione della missione, del programma e del titolo di bilancio cui è riferita la spesa e la relativa disponibilità, distintamente per residui o competenza e cassa.
• La codifica di bilancio.
• L'indicazione del creditore e, se si tratta di persona diversa, del soggetto tenuto a rilasciare quietanza, nonché il relativo codice fiscale o la partita IVA.
• L'ammontare della somma dovuta e la scadenza, qualora sia prevista dalla legge o sia stata concordata con il creditore.
• La causale e gli estremi dell'atto esecutivo che legittima l'erogazione della spesa.
• Le eventuali modalità agevolative di pagamento se richieste dal creditore.
• Il rispetto degli eventuali vincoli di destinazione relativi a trasferimenti o ai prestiti.
• La codifica SIOPE.
• I codici della transazione elementare.
• L'identificazione delle spese non soggette al controllo dei dodicesimi in caso di esercizio provvisorio.

Il mandato di pagamento è controllato, per quanto attiene alla sussistenza dell'impegno e della liquidazione e al rispetto dell'autorizzazione di cassa, dal servizio finanziario, il quale provvede anche alle operazioni di contabilizzazione e di trasmissione al tesoriere.

Regolarizzazione dei pagamenti urgenti

Il tesoriere effettua direttamente i pagamenti derivanti da obblighi tributari, da somme iscritte a ruolo, da delegazioni di pagamento e da altri obblighi di legge, anche in assenza della preventiva emissione del relativo mandato di pagamento. Entro trenta giorni l'ente locale emette il relativo mandato ai fini della regolarizzazione, imputandolo contabilmente all'esercizio in cui il tesoriere ha effettuato il pagamento, anche se la relativa comunicazione è pervenuta all'ente nell'esercizio successivo.

Come cadono nei quiz

• Confondere il soggetto competente alla liquidazione (l'ufficio che ha dato esecuzione al provvedimento) con il servizio finanziario che effettua i controlli.
• Attribuire la sottoscrizione dell'atto di liquidazione al ragioniere capo o al tesoriere anziché al responsabile del servizio proponente.
• Dimenticare che il mandato di pagamento deve indicare la missione, il programma e il titolo di bilancio distintamente per residui o competenza e cassa.
• Ritenere che il tesoriere non possa mai effettuare pagamenti senza un mandato preventivo (eccezione fatta per obblighi tributari, somme iscritte a ruolo, delegazioni di pagamento e altri obblighi di legge).
• Confondere l'ordine delle fasi della spesa gestite nell'ordinamento finanziario e contabile dell'ente locale.

Il sistema di contabilità degli enti locali disciplina dettagliatamente gli strumenti di programmazione esecutiva e la flessibilità del bilancio. Ai sensi dell'art. 169 del d.lgs. 267/2000 (TUEL), la giunta delibera il piano esecutivo di gestione (PEG) entro venti giorni dall'approvazione del bilancio di previsione, in termini di competenza. Con riferimento al primo esercizio il PEG è redatto anche in termini di cassa. Il documento è riferito ai medesimi esercizi considerati nel bilancio, individua gli obiettivi della gestione ed affida gli stessi, unitamente alle dotazioni necessarie, ai responsabili dei servizi.

Per quanto riguarda la struttura, nel PEG le entrate sono articolate in titoli, tipologie, categorie, capitoli, ed eventualmente in articoli, secondo il rispettivo oggetto. Le spese sono articolate in missioni, programmi, titoli, macroaggregati, capitoli ed eventualmente in articoli. I capitoli costituiscono le unità elementari ai fini della gestione e della rendicontazione, e sono raccordati al quarto livello del piano dei conti finanziario di cui all'art. 157. L'applicazione di tali disposizioni è facoltativa per gli enti locali con popolazione inferiore a 5.000 abitanti, fermo restando l'obbligo di rilevare unitariamente i fatti gestionali secondo la struttura del piano dei conti di cui all'art. 157, comma 1-bis. Il PEG è deliberato in coerenza con il bilancio di previsione e con il documento unico di programmazione, e ad esso è allegato il prospetto concernente la ripartizione delle tipologie in categorie e dei programmi in macroaggregati, secondo lo schema di cui all'allegato n. 8 al decreto legislativo 23 giugno 2011, n. 118.

Le variazioni di bilancio e di PEG: competenze e scadenze

Il bilancio di previsione finanziario può subire variazioni nel corso dell'esercizio di competenza e di cassa sia nella parte prima (entrate), sia nella parte seconda (spese), per ciascuno degli esercizi considerati, come previsto dall'art. 175. In linea generale, le variazioni al bilancio sono di competenza dell'organo consiliare, fatte salve le eccezioni espressamente previste per l'organo esecutivo o per i responsabili. Le variazioni al bilancio possono essere deliberate non oltre il 30 novembre di ciascun anno, ad eccezione di specifiche ipotesi che possono essere deliberate sino al 31 dicembre, tra cui l'istituzione di tipologie di entrata a destinazione vincolata e correlato programma, l'utilizzo delle quote del risultato di amministrazione vincolato ed accantonato, le variazioni delle dotazioni di cassa e quelle necessarie alla reimputazione di obbligazioni di entrate e spese vincolate.

Le variazioni al piano esecutivo di gestione di cui all'art. 169 sono di competenza dell'organo esecutivo, salvo quelle rimesse ai responsabili, e possono essere adottate entro il 15 dicembre di ciascun anno, fatte salve le variazioni correlate alle variazioni di bilancio del 31 dicembre. Le variazioni al bilancio di previsione disposte con provvedimenti amministrativi e le variazioni del PEG non possono essere disposte con il medesimo provvedimento amministrativo. Ai sensi dell'art. 176, i prelevamenti dal fondo di riserva, dal fondo di riserva di cassa e dai fondi spese potenziali sono di competenza dell'organo esecutivo e possono essere deliberati sino al 31 dicembre di ciascun anno.

I poteri dell'organo esecutivo e dei dirigenti

L'ordinamento prevede importanti spazi di flessibilità gestionale rimessi all'organo esecutivo e ai dirigenti. Secondo l'art. 175, l'organo esecutivo con provvedimento amministrativo approva le variazioni del PEG (salvo quelle di competenza dei responsabili) e le variazioni del bilancio di previsione non aventi natura discrezionale che si configurano come meramente applicative delle decisioni del Consiglio. Inoltre, ai sensi dell'art. 42, le variazioni di bilancio possono essere adottate dall'organo esecutivo in via d'urgenza opportunamente motivata, salvo ratifica, a pena di decadenza, da parte dell'organo consiliare entro i sessanta giorni seguenti e comunque entro il 31 dicembre dell'anno in corso.

• Variazioni dei responsabili: Nel rispetto dei regolamenti di contabilità, i responsabili della spesa o il responsabile finanziario possono effettuare variazioni compensative del PEG fra capitoli di entrata della medesima categoria e fra capitoli di spesa del medesimo macroaggregato (esclusi trasferimenti correnti, contributi agli investimenti e trasferimenti in conto capitale, di competenza della Giunta).
• Assestamento generale: Mediante la variazione di assestamento generale, deliberata dall'organo consiliare entro il 31 luglio di ciascun anno, si attua la verifica generale di tutte le voci di entrata e di uscita, compreso il fondo di riserva e il fondo di cassa, per assicurare il pareggio di bilancio.
• Divieti espressi: Sono vietate le variazioni di giunta compensative tra macroaggregati appartenenti a titoli diversi, gli spostamenti di dotazioni dai capitoli delle partite di giro e conto terzi verso altre parti del bilancio, e gli spostamenti di somme tra residui e competenza.

Come cadono nei quiz

• Termine per l'approvazione del PEG: Attenzione a non confondere la scadenza del PEG (venti giorni dall'approvazione del bilancio di previsione) con quella delle variazioni di bilancio (30 novembre, salvo eccezioni al 31 dicembre).
• Competenza sulle variazioni di PEG: Le variazioni del PEG sono di regola di competenza dell'organo esecutivo (Giunta), e non del Consiglio, salvo quelle attribuite ai responsabili dall'art. 175, comma 5-quater.
• Divieto di provvedimento congiunto: Le variazioni al bilancio di previsione disposte con provvedimenti amministrativi e le variazioni del PEG non possono essere disposte con il medesimo provvedimento amministrativo.
• Ratifica delle variazioni d'urgenza: Se la Giunta adotta una variazione d'urgenza, la ratifica del Consiglio deve avvenire a pena di decadenza entro i sessanta giorni seguenti e comunque entro il 31 dicembre dell'anno in corso.
• Variazioni compensative di PEG: Le variazioni compensative fra capitoli di spesa del medesimo macroaggregato competono ai responsabili, ma sono escluse quelle dei capitoli appartenenti a macroaggregati di trasferimenti correnti e in conto capitale, che restano di competenza della Giunta.
• Assestamento generale: La variazione di assestamento generale deve essere deliberata dall'organo consiliare entro il 31 luglio di ciascun anno.

Il sistema contabile degli enti locali disciplina con rigorose disposizioni i meccanismi di flessibilità e di salvaguardia degli equilibri di bilancio attraverso la gestione dei fondi di riserva, la composizione del risultato di amministrazione e il trattamento delle passività potenziali. Secondo il testo unico delle leggi sull'ordinamento degli enti locali (d.lgs. 267/2000, di seguito TUEL), tali istituti costituiscono presidi fondamentali per garantire la continuità amministrativa e la copertura tempestiva di esigenze straordinarie o impreviste.

L'articolo 166 del TUEL disciplina il fondo di riserva, prevedendo che all'interno della missione "Fondi e Accantonamenti", nel programma "Fondo di riserva", gli enti locali iscrivano un importo non inferiore allo 0,30 e non superiore al 2 per cento del totale delle spese correnti di competenza inizialmente previste in bilancio. Il fondo viene utilizzato mediante deliberazioni dell'organo esecutivo, le quali devono essere comunicate all'organo consiliare nei tempi stabiliti dal regolamento di contabilità. Tale utilizzo è ammesso esclusivamente al verificarsi di esigenze straordinarie di bilancio oppure nel caso in cui le dotazioni degli interventi di spesa corrente si rivelino insufficienti.

All'interno della quota minima del fondo di riserva, una specifica frazione pari alla metà è riservata obbligatoriamente alla copertura di eventuali spese non prevedibili, la cui mancata effettuazione comporti danni certi all'amministrazione. Inoltre, nei casi in cui l'ente si trovi in una delle situazioni previste dagli articoli 195 e 222 del TUEL, il limite minimo del fondo di riserva è innalzato alla misura dello 0,45 per cento del totale delle spese correnti inizialmente previste in bilancio. L'ordinamento prevede altresì l'iscrizione di un fondo di riserva di cassa, collocato nella medesima missione e programma, per un importo non inferiore allo 0,2 per cento delle spese finali, anch'esso utilizzato con deliberazioni dell'organo esecutivo.

Accantonamenti e passività potenziali

Il sistema degli accantonamenti trova la sua disciplina nell'articolo 167 del TUEL, il quale prevede lo stanziamento, nella missione "Fondi e Accantonamenti", del fondo crediti di dubbia esigibilità. Tale ammontare è determinato in considerazione dell'importo degli stanziamenti di entrata di dubbia e difficile esazione, secondo le modalità indicate nel principio applicato della contabilità finanziaria allegato al d.lgs. 23 giugno 2011, n. 118. Analoga quota è accantonata nel risultato di amministrazione e non può essere destinata ad altro utilizzo. Agli enti è inoltre data facoltà di stanziare, nel programma "Altri fondi", ulteriori accantonamenti per passività potenziali, sui quali non è possibile impegnare né pagare. A fine esercizio, le relative economie di bilancio confluiscono nella quota accantonata del risultato di amministrazione.

Il risultato contabile di amministrazione, disciplinato dall'articolo 186 del TUEL, è accertato con l'approvazione del rendiconto dell'ultimo esercizio chiuso ed è pari al fondo di cassa aumentato dei residui attivi e diminuito dei residui passivi, al netto delle risorse che hanno finanziato spese impegnate con imputazione agli esercizi successivi rappresentate dal fondo pluriennale vincolato. In occasione dell'approvazione del bilancio di previsione si determina invece l'importo del risultato di amministrazione presunto.

Composizione e destinazione del risultato di amministrazione

L'articolo 187 del TUEL stabilisce che il risultato di amministrazione si distingue in fondi liberi, fondi vincolati, fondi destinati agli investimenti e fondi accantonati. Nel caso in cui il risultato di amministrazione non sia sufficiente a comprendere le predette quote, l'ente si trova in disavanzo di amministrazione, il quale deve essere iscritto come posta a sé stante nel primo esercizio del bilancio di previsione.

La quota libera dell'avanzo di amministrazione dell'esercizio precedente può essere utilizzata, tramite provvedimento di variazione di bilancio, secondo un preciso ordine di priorità:

• Per la copertura dei debiti fuori bilancio;
• Per i provvedimenti necessari alla salvaguardia degli equilibri di bilancio di cui all'articolo 193, ove non si possa provvedere con mezzi ordinari;
• Per il finanziamento di spese correnti a carattere non permanente, per spese di investimento e per l'estinzione anticipata di prestiti.

L'avanzo di amministrazione non vincolato non può essere utilizzato qualora l'ente si trovi in una delle situazioni previste dagli articoli 195 e 222, fatto salvo l'impiego per i provvedimenti di riequilibrio di cui all'articolo 193. Le quote del risultato presunto derivanti dall'esercizio precedente, costituite da accantonamenti o fondi vincolati, possono essere utilizzate prima dell'approvazione del consuntivo attraverso l'iscrizione in entrata nel bilancio di previsione o con variazione, previa verifica da parte della Giunta dell'importo delle quote vincolate sulla base di un preconsuntivo.

Come cadono nei quiz

• Confusione sull'organo competente per il fondo di riserva: I quiz tendono ad attribuire al Consiglio comunale la gestione o l'utilizzo del fondo di riserva. Ricorda che l'utilizzo avviene con deliberazioni dell'organo esecutivo (Giunta), il quale deve solo darne comunicazione al Consiglio nei tempi stabiliti dal regolamento di contabilità.
• Percentuali del fondo di riserva: Si riscontrano spesso inversioni o invenzioni di cifre. La spesa corrente di competenza iniziale prevede un fondo di riserva non inferiore allo 0,30 per cento e non superiore al 2 per cento. La quota sale allo 0,45 per cento in presenza di situazioni ex articoli 195 e 222. Il fondo di riserva di cassa è invece non inferiore allo 0,2 per cento delle spese finali.
• Destinazione della quota minima del fondo di riserva: Viene spesso erroneamente indicato che l'intero fondo di riserva serva per calamità o debiti fuori bilancio. La norma precisa invece che la metà della quota minima è riservata alla copertura di eventuali spese non prevedibili la cui mancata effettuazione comporta danni certi all'amministrazione.
• Utilizzo dell'avanzo non vincolato: Si confonde la possibilità di usare l'avanzo libero in presenza di situazioni di cassa vincolata o in presenza delle gravi condizioni previste dagli articoli 195 e 222. L'avanzo non vincolato non può essere utilizzato se l'ente si trova in tali situazioni, tranne che per i provvedimenti di riequilibrio di cui all'articolo 193.
• Natura dei residui passivi e attivi: Attenzione a non confondere i residui passivi (somme impegnate e non pagate) con le economie di spesa, che derivano da somme non impegnate entro il termine dell'esercizio ai sensi dell'articolo 183.

Il capitolo affronta uno degli istituti più delicati della contabilità degli enti locali: la gestione e il riconoscimento dei debiti fuori bilancio. Disciplinato dall'art. 194 del d.lgs. 267/2000 (TUEL), questo meccanismo regola l'obbligo per l'amministrazione di sanare posizioni debitorie sorte al di fuori della normale procedura di spesa e di bilancio, garantendo al contempo il rispetto degli equilibri finanziari sanciti dall'art. 193.

Il riconoscimento formale della legittimità dei debiti fuori bilancio avviene tramite deliberazione consiliare. Tale provvedimento può essere adottato nell'ambito della delibera di salvaguardia degli equilibri di cui all'art. 193, comma 2, oppure secondo la diversa periodicità stabilita dai regolamenti di contabilità dell'ente locale. La norma individua tassativamente le fattispecie che possono generare debiti fuori bilancio suscettibili di riconoscimento.

Le tipologie di debiti fuori bilancio

L'art. 194, comma 1, del TUEL elenca in modo tassativo le cinque origini ammesse per il riconoscimento:

• Sentenze esecutive.
• Copertura di disavanzi di consorzi, di aziende speciali e di istituzioni, nei limiti degli obblighi derivanti da statuto, convenzione o atti costitutivi, purché sia stato rispettato l'obbligo di pareggio del bilancio di cui all'art. 114 ed il disavanzo derivi da fatti di gestione.
• Ricapitalizzazione, nei limiti e nelle forme previste dal codice civile o da norme speciali, di società di capitali costituite per l'esercizio di servizi pubblici locali.
• Procedure espropriative o di occupazione d'urgenza per opere di pubblica utilità.
• Acquisizione di beni e servizi, in violazione degli obblighi di cui ai commi 1, 2 e 3 dell'art. 191, nei limiti degli accertati e dimostrati utilità ed arricchimento per l'ente, nell'ambito dell'espletamento di pubbliche funzioni e servizi di competenza.

Particolarmente rilevante è l'ipotesi in cui l'ente acquisisca beni e servizi senza rispettare le regole ordinarie di spesa: il riconoscimento è ammesso esclusivamente se sussistono congiuntamente l'utilità e l'arricchimento per l'ente locale, debitamente accertati e dimostrati, nell'ambito delle funzioni e dei servizi di competenza.

Modalità di pagamento e copertura finanziaria

Per quanto concerne il pagamento delle somme dovute, l'ente locale ha la facoltà di provvedere anche mediante un piano di rateizzazione. La durata di tale piano non può superare i tre anni finanziari, compreso quello in corso, e deve essere preventivamente convenuta con i creditori, come previsto dall'art. 194, comma 2.

Il finanziamento della spesa deve avvenire prioritariamente utilizzando le modalità di cui all'art. 193, comma 3. Ove non sia possibile provvedervi documentalmente in tale modo, l'ente locale può ricorrere all'accensione di mutui ai sensi degli articoli 202 e seguenti del TUEL. Inoltre, in presenza di piani di rateizzazioni con durata diversa, l'ente può garantire la copertura finanziaria delle quote annuali previste negli accordi con i creditori in ciascuna annualità dei corrispondenti bilanci, in termini di competenza e di cassa. Nella relativa deliberazione consiliare è obbligatorio motivare dettagliatamente l'impossibilità di utilizzare altre risorse.

Il raccordo con gli equilibri di bilancio

Il sistema contabile impone una stretta correlazione tra la gestione dei debiti fuori bilancio e la salvaguardia degli equilibri finanziari. Ai sensi dell'art. 193, comma 2, l'organo consiliare adotta i provvedimenti per il ripiano degli eventuali debiti di cui all'art. 194 in occasione della verifica del permanere degli equilibri generali di bilancio.

La mancata adozione da parte dell'ente dei provvedimenti di riequilibrio e ripiano previsti dalla legge produce conseguenze gravi: essa è equiparata ad ogni effetto alla mancata approvazione del bilancio di previsione di cui all'art. 141, determinando l'applicazione della procedura prevista dal comma 2 del medesimo articolo.

Come cadono nei quiz

• Confondere la competenza ad adottare l'atto: il riconoscimento spetta al consiglio comunale/provinciale (deliberazione consiliare) e non alla giunta o ai dirigenti.
• Ritenere che qualsiasi acquisizione di beni e servizi irregolare sia sanabile: la norma richiede tassativamente l'accertata e dimostrata utilità ed arricchimento per l'ente.
• Sbagliare la durata massima del piano di rateizzazione ordinario con i creditori, che il testo fissa in tre anni finanziari compreso quello in corso.
• Indicare la legge statale ordinaria errata (come la L. 196/2009) per la contabilità degli enti locali, dimenticando che la fonte esclusiva è il d.lgs. 267/2000 (TUEL).
• Confondere le conseguenze della mancata adozione dei provvedimenti di riequilibrio: nei quiz viene spesso associata a sanzioni diverse dalla mancata approvazione del bilancio di cui all'art. 141.

Il rendiconto della gestione rappresenta lo strumento contabile fondamentale attraverso cui si realizza la dimostrazione dei risultati di gestione degli enti locali. Ai sensi dell'art. 227 del TUEL, il documento si compone di tre elementi essenziali: il conto del bilancio, il conto economico e lo stato patrimoniale.

Il rendiconto della gestione è deliberato dall'organo consiliare entro il 30 aprile dell'anno successivo, tenendo motivatamente conto della relazione dell'organo di revisione. La relativa proposta deve essere messa a disposizione dei componenti dell'organo consiliare prima dell'inizio della sessione consiliare in cui viene esaminato il rendiconto, nel rispetto di un termine non inferiore a venti giorni stabilito dal regolamento di contabilità. Contestualmente al rendiconto, l'ente approva il rendiconto consolidato, che comprende i risultati degli eventuali organismi strumentali, e adegua, ove necessario, i residui, le previsioni di cassa e quelle riguardanti il fondo pluriennale vincolato, fatto salvo quanto previsto in caso di disavanzo di amministrazione ai sensi dell'art. 188, comma 1, del TUEL.

I documenti costitutivi del rendiconto della gestione

Il conto del bilancio, disciplinato dall'art. 228 del TUEL, dimostra i risultati finali della gestione rispetto alle autorizzazioni contenute nel primo esercizio considerato nel bilancio di previsione. Per ciascuna tipologia di entrata e programma di spesa, esso comprende, distintamente per residui e competenza, le somme accertate (con distinzione tra riscosse e da riscuotere) e le somme impegnate (con distinzione tra pagate, da pagare e quelle impegnate con imputazione agli esercizi successivi rappresentate dal fondo pluriennale vincolato). Prima dell'inserimento dei residui attivi e passivi, l'ente procede al loro riaccertamento. Il conto del bilancio si conclude con la dimostrazione del risultato della gestione di competenza, della gestione di cassa e del risultato di amministrazione alla fine dell'esercizio.

Il conto economico (art. 229 del TUEL) evidenzia i componenti positivi e negativi della gestione di competenza economica dell'esercizio, rilevati dalla contabilità economico-patrimoniale nel rispetto del principio contabile generale n. 17, e rileva il risultato economico dell'esercizio. Lo stato patrimoniale (art. 230 del TUEL) rappresenta invece i risultati della gestione patrimoniale e la consistenza del patrimonio al termine dell'esercizio. Il patrimonio dell'ente comprende il complesso dei beni e dei rapporti giuridici attivi e passivi, inclusi i beni del demanio debitamente distinti e valutati. Lo stato patrimoniale comprende inoltre i crediti inesigibili stralciati dal conto del bilancio fino alla prescrizione, allegandone l'elenco.

Tra i documenti allegati al rendiconto figurano la tabella dei parametri di riscontro della situazione di deficitarietà strutturale e il piano degli indicatori e dei risultati di bilancio, unitamente alla relazione sulla gestione (art. 231 del TUEL), documento illustrativo che descrive la gestione dell'ente, i fatti di rilievo successivi alla chiusura dell'esercizio e le informazioni utili alla comprensione dei dati contabili.

Adempimenti di trasparenza e trasmissione

Il legislatore prevede specifici obblighi di pubblicità e trasmissione telematica dei dati contabili:

• La versione integrale del rendiconto della gestione (comprensiva della gestione in capitoli), l'eventuale rendiconto consolidato e una versione semplificata per il cittadino sono pubblicati nel sito internet dell'ente nella sezione dedicata ai bilanci (art. 227 e art. 230 del TUEL).
• Gli enti locali inviano telematicamente alle Sezioni enti locali della Corte dei conti il rendiconto completo di allegati e i certificati del conto preventivo e consuntivo (art. 227 del TUEL).
• Entro trenta giorni dalla chiusura dell'esercizio finanziario, l'economo, il consegnatario di beni e gli altri agenti contabili rendono il conto della propria gestione all'ente locale, il quale lo trasmette alla competente sezione giurisdizionale della Corte dei conti entro sessanta giorni dall'approvazione del rendiconto (art. 233 del TUEL).

Per quanto riguarda gli enti di minori dimensioni, l'art. 227 e l'art. 232 del TUEL stabiliscono che gli enti locali con popolazione inferiore a 5.000 abitanti, qualora si avvalgano della facoltà di non tenere la contabilità economico-patrimoniale, non predispongono il conto economico, lo stato patrimoniale e il bilancio consolidato, ma allegano al rendiconto una situazione patrimoniale redatta secondo le modalità semplificate previste dalla normativa.

Come cadono nei quiz

• Termine di approvazione: Il rendiconto della gestione deve essere deliberato entro il 30 aprile dell'anno successivo, e NON entro il 31 dicembre o altre date inventate.
• Organo competente: L'approvazione del rendiconto spetta all'organo consiliare (consiglio comunale/provinciale), e NON alla giunta.
• Deposito della proposta: La proposta di rendiconto deve essere messa a disposizione dei consiglieri prima della sessione consiliare entro un termine non inferiore a venti giorni stabilito dal regolamento di contabilità.
• Agenti contabili: Il conto della propria gestione deve essere reso dagli agenti contabili (economo e consegnatario di beni) entro trenta giorni dalla chiusura dell'esercizio finanziario, e trasmesso alla Corte dei conti entro sessanta giorni dall'approvazione del rendiconto.
• Enti minori: Gli enti con popolazione inferiore a 5.000 abitanti possono avvalersi della facoltà di non tenere la contabilità economico-patrimoniale, non redigendo quindi conto economico e stato patrimoniale.
• Conseguenze della mancata approvazione: In caso di mancata approvazione del rendiconto entro il 30 aprile, si applica la procedura prevista dall'art. 141, comma 2, del TUEL.

Il sistema di contabilità degli enti locali prevede un articolato impianto di controlli interni, funzioni di revisione economico-finanziaria e regolarità contabile degli agenti contabili, disciplinato dal decreto legislativo 18 agosto 2000, n. 267 (TUEL). L'obiettivo primario è garantire la legittimità, la regolarità, la correttezza e la sana gestione finanziaria dell'azione amministrativa.

Ai sensi dell'art. 147 del TUEL, gli enti locali, nell'ambito della loro autonomia normativa e organizzativa, individuano strumenti e metodologie per assicurare il controllo di regolarità amministrativa e contabile. Il sistema dei controlli interni è diretto a verificare, attraverso il controllo di gestione, l'efficacia, l'efficienza e l'economicità dell'azione amministrativa, ottimizzando il rapporto tra obiettivi e azioni realizzate e tra risorse impiegate e risultati. Inoltre, il sistema valuta l'adeguatezza delle scelte compiute nell'attuazione dei piani e dei programmi, garantendo il costante controllo degli equilibri finanziari della gestione di competenza, della gestione dei residui e della gestione di cassa.

Il sistema dei controlli interni e il ruolo dei soggetti

Il controllo degli equilibri finanziari si realizza anche mediante l'attività di coordinamento e di vigilanza da parte del responsabile del servizio finanziario, nonché l'attività di controllo da parte dei responsabili dei servizi. Negli enti locali con popolazione superiore a 100.000 abitanti in fase di prima applicazione, a 50.000 abitanti per il 2014 e a 15.000 abitanti a decorrere dal 2015, i controlli si estendono alla verifica dello stato di attuazione di indirizzi e obiettivi gestionali, alla redazione del bilancio consolidato e all'efficacia, all'efficienza e all'economicità degli organismi gestionali esterni, nonché al controllo della qualità dei servizi erogati.

Il sistema dei controlli interni si ispira al principio della distinzione tra funzioni di indirizzo e compiti di gestione. All'organizzazione di tale sistema partecipano il segretario dell'ente, il direttore generale ove previsto, i responsabili dei servizi e le unità di controllo eventualmente istituite. Per l'effettuazione del controllo di regolarità amministrativa e contabile, più enti locali possono istituire uffici unici mediante apposita convenzione.

Le funzioni dell'organo di revisione economico-finanziaria

L'art. 239 del TUEL disciplina le funzioni dell'organo di revisione, il quale svolge attività di collaborazione con l'organo consiliare ed esprime pareri obbligatori, corredati da un motivato giudizio di congruità, di coerenza e di attendibilità contabile, su strumenti di programmazione, proposte di bilancio di previsione, verifica degli equilibri, variazioni di bilancio, modalità di gestione dei servizi, proposte di ricorso all'indebitamento, utilizzo di strumenti di finanza innovativa, riconoscimento di debiti fuori bilancio, transazioni e regolamenti di contabilità, economato-provveditorato, patrimonio e tributi.

L'organo di revisione vigila sulla regolarità contabile, finanziaria ed economica della gestione, verificando l'acquisizione delle entrate, l'effettuazione delle spese, l'attività contrattuale, l'amministrazione dei beni, la completezza della documentazione, gli adempimenti fiscali e la tenuta della contabilità, anche mediante tecniche motivate di campionamento. Redige inoltre la relazione sulla proposta di deliberazione consiliare di approvazione del rendiconto della gestione e sullo schema di rendiconto, nonché sulla proposta di bilancio consolidato, entro il termine previsto dal regolamento di contabilità e comunque non inferiore a 20 giorni dalla trasmissione. L'organo di revisione effettua altresì le verifiche ordinarie di cassa di cui all'art. 223 con cadenza trimestrale, controllando la gestione del servizio di tesoreria e degli altri agenti contabili.

Responsabilità patrimoniale e agenti contabili

L'art. 93 del TUEL disciplina la responsabilità patrimoniale. Il tesoriere e ogni altro agente contabile che abbia maneggio di pubblico denaro o sia incaricato della gestione dei beni degli enti locali, nonché coloro che si ingeriscano negli incarichi attribuiti a detti agenti, devono rendere il conto della loro gestione e sono soggetti alla giurisdizione della Corte dei conti. L'azione di responsabilità si prescrive in cinque anni dalla commissione del fatto e la responsabilità degli amministratori e dei dipendenti è personale, non estendendosi agli eredi salvo il caso di illecito arricchimento del dante causa e conseguente arricchimento degli eredi.

Ai sensi dell'art. 226, il tesoriere rende all'ente locale il conto della propria gestione di cassa entro il termine di 30 giorni dalla chiusura dell'esercizio finanziario. L'ente lo trasmette alla competente sezione giurisdizionale della Corte dei conti entro 60 giorni dall'approvazione del rendiconto. Il conto del tesoriere è redatto sull'apposito modello e allegato con gli ordinativi di riscossione e pagamento e le quietanze originali o documenti informatici contenenti i relativi estremi.

Come cadono nei quiz

• Confusione sui termini per il conto del tesoriere: Spesso i quiz invertono i 30 giorni per la resa del conto all'ente locale con i 60 giorni per la trasmissione alla Corte dei conti dopo l'approvazione del rendiconto (art. 226).
• Soggetti competenti per le verifiche di cassa: Si tende ad attribuire la verifica trimestrale ordinaria di cassa al responsabile finanziario anziché all'organo di revisione economico-finanziaria, che è l'effettivo titolare del compito ex art. 223.
• Natura dei pareri dell'organo di revisione: Si sbaglia ritenendo facoltativi i pareri dell'organo di revisione o dimenticando che essi devono contenere un motivato giudizio di congruità, coerenza e attendibilità contabile (art. 239).
• Prescrizione dell'azione di responsabilità: Nei test si propongono termini di prescrizione errati (es. 10 anni), mentre l'art. 93 fissa espressamente la prescrizione in cinque anni dalla commissione del fatto.
• Obbligatorietà del controllo di gestione e del bilancio consolidato: Vengono spesso estesi a tutti gli enti indistintamente, dimenticando le soglie demografiche previste dall'art. 147 (es. superamento di 15.000 abitanti a decorrere dal 2015).
• Giurisdizione sugli agenti contabili: Si confonde la giurisdizione della Corte dei conti con quella di altri organi amministrativi o giurisdizionali per il giudizio sul maneggio di pubblico denaro (art. 93).

Il ordinamento finanziario e contabile degli enti locali disciplina il controllo di gestione quale strumento fondamentale volto a garantire la realizzazione degli obiettivi programmati, la corretta ed economica gestione delle risorse pubbliche, l'imparzialità e il buon andamento della pubblica amministrazione, nonché la trasparenza dell'azione amministrativa. Ai sensi dell'art. 196 del d.lgs. 267/2000 (TUEL), gli enti locali applicano il controllo di gestione secondo le modalità stabilite dal titolo dedicato, dai propri statuti e dai regolamenti di contabilità, con l'unica eccezione espressa dei comuni con popolazione fino a 5.000 abitanti.

Il controllo di gestione è definito dall'art. 196 del TUEL come la procedura diretta a verificare lo stato di attuazione degli obiettivi programmati. Tale verifica avviene attraverso l'analisi delle risorse acquisite e la comparazione tra i costi e la quantità e qualità dei servizi offerti. In questo modo si misura la funzionalità dell'organizzazione dell'ente, verificando l'efficacia, l'efficienza e il livello di economicità nell'attività di realizzazione dei predetti obiettivi. Come stabilito dall'art. 147 del TUEL, il sistema di controllo interno è diretto, tra le varie finalità, a ottimizzare mediante tempestivi interventi correttivi il rapporto tra obiettivi e azioni realizzate, nonché tra risorse impiegate e risultati.

Oggetto e articolazione del controllo di gestione

L'art. 197 del TUEL stabilisce che il controllo di gestione, rientrante nella tipologia dei controlli interni di cui all'art. 147, comma 1, lettera b), ha per oggetto l'intera attività amministrativa e gestionale delle province, dei comuni, delle comunità montane, delle unioni dei comuni e delle città metropolitane. Esso è svolto con una cadenza periodica definita dal regolamento di contabilità dell'ente locale.

Il controllo di gestione si articola almeno in tre fasi distinte:

• predisposizione del piano esecutivo di gestione;
• rilevazione dei dati relativi ai costi ed ai proventi nonché rilevazione dei risultati raggiunti;
• valutazione dei dati predetti in rapporto al piano degli obiettivi al fine di verificare il loro stato di attuazione e di misurare l'efficacia, l'efficienza e il grado di economicità dell'azione intrapresa.

Ai sensi dell'art. 197, il controllo di gestione è svolto in riferimento ai singoli servizi e centri di costo, ove previsti. L'attività di verifica analizza in maniera complessiva e per ciascun servizio i mezzi finanziari acquisiti, i costi dei singoli fattori produttivi, i risultati qualitativi e quantitativi ottenuti e, per i servizi a carattere produttivo, i ricavi.

Metodologie di verifica e refertazione

La verifica dell'efficacia, dell'efficienza e della economicità dell'azione amministrativa viene eseguita rapportando le risorse acquisite e i costi dei servizi, ove possibile per unità di prodotto, ai dati risultanti dal rapporto annuale sui parametri gestionali dei servizi degli enti locali di cui all'art. 228, comma 7, del TUEL.

In merito alla comunicazione dei risultati, l'art. 198 del TUEL disciplina il referto del controllo di gestione. La struttura operativa alla quale è assegnata la funzione del controllo di gestione fornisce le conclusioni del predetto controllo:

• agli amministratori, ai fini della verifica dello stato di attuazione degli obiettivi programmati;
• ai responsabili dei servizi, affinché questi ultimi abbiano gli elementi necessari per valutare l'andamento della gestione dei servizi di cui sono responsabili.

Inoltre, l'organizzazione del sistema dei controlli interni, disciplinata dall'art. 147 del TUEL, prevede la partecipazione del segretario dell'ente, del direttore generale laddove previsto, dei responsabili dei servizi e delle unità di controllo ove istituite, operando secondo il principio della distinzione tra funzioni di indirizzo e compiti di gestione.

Come cadono nei quiz

• La popolazione dei comuni: i quiz spesso confondono l'obbligatorietà del controllo di gestione. Ricorda che i comuni con popolazione fino a 5.000 abitanti sono espressamente esclusi dall'applicazione del controllo di gestione ai sensi dell'art. 196.
• Le fasi del controllo: attenzione a non confondere le fasi. Il controllo di gestione si articola almeno nella predisposizione del piano esecutivo di gestione, nella rilevazione dei dati (costi, proventi e risultati) e nella valutazione dei dati in rapporto al piano degli obiettivi.
• I destinatari del referto: ricorda che le conclusioni del controllo di gestione sono fornite sia agli amministratori (per la verifica degli obiettivi programmati) sia ai responsabili dei servizi (per la gestione dei servizi di competenza).
• L'oggetto del controllo: il controllo di gestione ha per oggetto l'intera attività amministrativa e gestionale degli enti locali (province, comuni, comunità montane, unioni dei comuni e città metropolitane), svolgendosi con cadenza periodica stabilita dal regolamento di contabilità.
• Il raccordo con i parametri gestionali: la verifica dell'efficacia, dell'efficienza e dell'economicità si effettua rapportando le risorse e i costi ai dati del rapporto annuale sui parametri gestionali dei servizi degli enti locali di cui all'art. 228, comma 7.

La gestione della crisi finanziaria degli enti locali rappresenta uno dei momenti più delicati all'interno del sistema della contabilità pubblica disciplinato dal Testo Unico delle Leggi sull'Ordinamento degli Enti Locali (d.lgs. 267/2000, TUEL). L'ordinamento individua diversi stadi di criticità, distinguendo tra le condizioni di squilibrio strutturale e la più grave situazione di dissesto finanziario. A ciascuna fase corrispondono rigorosi controlli, limitazioni operative e specifici organi competenti al risanamento.

L'articolo 183 non è qui direttamente richiamato per le fasi di spesa ordinaria, ma l'intero impianto della crisi si fonda sul ripristino delle regole contabili fondamentali. Secondo l'art. 242, sono considerati in condizioni strutturalmente deficitarie gli enti locali che presentano gravi ed incontrovertibili condizioni di squilibrio. Tali condizioni sono rilevabili da un'apposita tabella, da allegare al rendiconto della gestione, contenente parametri obiettivi dei quali almeno la metà presentano valori deficitari. Il rendiconto di riferimento è quello relativo al penultimo esercizio precedente quello di riferimento. I parametri e le modalità di compilazione sono fissati con decreto del Ministro dell'interno, di concerto con il Ministro dell'economia e delle finanze. Le norme si applicano a comuni, province e comunità montane.

I controlli sugli enti strutturalmente deficitari e le coperture obbligatorie

Gli enti locali strutturalmente deficitari, individuati ai sensi dell'art. 243, sono sottoposti al controllo centrale sulle dotazioni organiche e sulle assunzioni di personale da parte della Commissione per la stabilità finanziaria degli enti locali, con verifica prioritaria sulla compatibilità finanziaria. Essi sono inoltre soggetti a controlli centrali in materia di copertura del costo di specifici servizi. In particolare, la certificazione deve dimostrare che:

• Il costo complessivo della gestione dei servizi a domanda individuale, riferito ai dati della competenza, sia coperto con proventi tariffari e contributi finalizzati in misura non inferiore al 36 per cento, escludendo i costi di gestione degli asili nido.
• Il costo complessivo della gestione del servizio di acquedotto sia coperto con la relativa tariffa in misura non inferiore all'80 per cento.
• Il costo complessivo della gestione del servizio di smaltimento dei rifiuti solidi urbani interni ed equiparati sia coperto con la tariffa almeno nella misura prevista dalla legislazione vigente.

Le spese complessive di gestione comprendono gli oneri diretti e indiretti di personale, l'acquisto di beni e servizi, i trasferimenti e gli oneri di ammortamento degli impianti e delle attrezzature, calcolati secondo i coefficienti stabiliti dal Ministero delle finanze. L'inosservanza di tali livelli minimi di copertura comporta l'applicazione di una sanzione pari all'1 per cento delle entrate correnti risultanti dal rendiconto del penultimo esercizio finanziario precedente.

Il dissesto finanziario: presupposti e dichiarazione

Si entra nella fase più acuta della crisi quando si verifica lo stato di dissesto finanziario, regolato dall'art. 244. Tale condizione si configura se l'ente non può garantire l'assolvimento delle funzioni e dei servizi indispensabili ovvero se esistono crediti liquidi ed esigibili di terzi cui non si possa fare validamente fronte con le modalità di cui all'art. 193 e all'art. 194. Le norme sul risanamento degli enti dissestati si applicano esclusivamente a province e comuni.

La deliberazione formale di dissesto è adottata dal consiglio dell'ente locale ed è irrevocabile. Ad essa deve essere allegata una dettagliata relazione dell'organo di revisione economico-finanziaria che analizza le cause del dissesto, come previsto dall'art. 246. La deliberazione va trasmessa entro 5 giorni al Ministero dell'interno e alla Procura regionale presso la Corte dei conti. I soggetti della procedura di risanamento, ai sensi dell'art. 245, sono l'organo straordinario di liquidazione, che provvede al ripiano dell'indebitamento pregresso, e gli organi istituzionali dell'ente, che assicurano condizioni stabili di equilibrio rimuovendo le cause strutturali.

Effetti della dichiarazione e gestione durante il risanamento

Dalla data della dichiarazione di dissesto e sino all'approvazione del rendiconto dell'organo straordinario di liquidazione, non possono essere intraprese o proseguite azioni esecutive nei confronti dell'ente per i debiti rientranti nella competenza commissariale (art. 248). I debiti insoluti non producono più interessi né sono soggetti a rivalutazione monetaria. Sul fronte patrimoniale e finanziario, l'art. 250 stabilisce che l'ente non può impegnare somme superiori a quelle previste nell'ultimo bilancio approvato e nei limiti delle entrate accertate, con pagamenti in conto competenza non superiori mensilmente a un dodicesimo delle somme impegnabili.

L'art. 251 impone l'attivazione delle entrate proprie: il consiglio dell'ente, entro trenta giorni dall'esecutività della delibera, deve deliberare le aliquote e le tariffe di base nella misura massima consentita per le imposte e tasse locali diverse dalla tassa rifiuti. Per la tassa rifiuti e i servizi produttivi, si devono applicare misure che assicurino la copertura integrale dei costi.

Il risanamento della massa passiva avviene anche attraverso l'intervento dello Stato che finanzia gli oneri di un mutuo assunto dall'organo straordinario di liquidazione con la Cassa depositi e prestiti (art. 255), oppure mediante anticipazioni a valere sul fondo di rotazione, previa apposita istanza. L'ente deve poi presentare al Ministero dell'interno un'ipotesi di bilancio di previsione stabilmente riequilibrato entro tre mesi dall'emanazione del decreto di nomina dell'organo straordinario, come disposto dall'art. 259. Tale ipotesi è istruita dalla Commissione per la stabilità finanziaria degli enti locali ai sensi dell'art. 261.

Come cadono nei quiz

• Confusione sui soggetti competenti: Si tende ad attribuire all'organo straordinario di liquidazione l'intera gestione dell'ente, mentre gli organi istituzionali restano in carica per assicurare il risanamento strutturale e la gestione ordinaria corrente.
• Termine per la delibera di dissesto: Spesso i quiz confondono la irrevocabilità della deliberazione di consiglio (art. 246) con la possibilità di revoca, che non è ammessa in alcun modo.
• Copertura dei servizi a domanda individuale: Per gli enti deficitari o dissestati, la percentuale minima di copertura dei servizi a domanda individuale (art. 243 e art. 251) è fissata al 36 per cento, e dal computo sono espressamente esclusi i costi degli asili nido.
• Regime delle esecuzioni: Si sbaglia ritenendo che i creditori possano continuare le azioni esecutive dopo la dichiarazione di dissesto: le procedure che rientrano nella competenza dell'organo straordinario di liquidazione sono sospese o dichiarate estinte d'ufficio (art. 248).
• Aliquota delle tasse locali: Nel dissesto, l'ente ha l'obbligo di deliberare le aliquote e le tariffe di base nella misura massima consentita (art. 251), e non in base a valutazioni discrezionali di bilancio.
• Durata ed effetti dell'organo di revisione: Si attribuiscono erroneamente all'organo di revisione funzioni di gestione diretta della massa passiva, che competono invece esclusivamente all'organo straordinario di liquidazione (art. 245).